“提供人员”or“提供服务”：总局15号公告劳务派遣问题的再思考2012/6/12来源:中国税网 作者:赵国庆(jszgq)总局15号公告规定，接受外部劳务派遣用工所实际发生的费用，应区分为工资薪金支出和职工福利费支出，并按《企业所得税法》规定在企业所得税前扣除。其中属于工资薪金支出的，准予计入企业工资薪金总额的基数，作为计算其它各项相关费用扣除的依据。一时间，这个问题引起了大家的热议。因为，以前，大家对于劳务派遣都是通过开具劳务发票在实际用工单位的企业所得税前扣除的。但是，15号公告将劳务派遣人员，作为实际用工单位的雇员，按服务岗位和情况确认为工资薪金支出还是职工福利费支出，在企业所得税前扣除，不能再通过开具劳务发票扣除了。15号公告对于劳务派遣的的这种所得税处理方法，回归了问题本质，但是，从这个问题出发，我们可以引申出对类似问题更多的思考。实际上，对于劳务派遣的问题，早在90年代初的外事服务公司中就存在。根据国税函[2002]1095号文件规定：外事服务单位为外国常驻机构、三资企业和其它企业提供人力资源服务，属于代理业。根据《国家税务总局关于营业税若干问题的通知》（国税发[1995]076号）“代理业的营业额为纳税人从事代理业务向委托方实际收取的报酬”的规定，外事服务单位为外国常驻机构、三资企业和其它企业提供人力资源服务的，其营业额为从委托方取得的全部收入减除代委托方支付给聘用人员的工资及福利费和交纳的社会统筹、住房公积金后的余额。但是，真正把劳务派遣问题正是引入我国税收体系的，还是财税[2003]16号文。根据该文件规定：劳务公司接受用工单位的委托，为其安排劳动力，凡用工单位将其应支付给劳动力的工资和为劳动力上交的社会保险（包括养老保险金、医疗保险、失业保险、工伤保险等，下同）以及住房公积金统一交给劳务公司代为发放或办理的，以劳务公司从用工单位收取的全部价款减去代收转付给劳动力的工资和为劳动力办理社会保险及住房公积金后的余额为营业额。16号文带来的麻烦是，他没有对劳务公司进行准确界定。什么是劳务公司呢，由于这个文是营业税的文件，是不是凡是提供应税劳务的公司都属于16号文所说的劳务公司呢？显然，这里16号文给大家留下了一定的想象空间。我们下面可以看这样一些问题：1、物业公司能否比照16号文规定，按扣除员工工资、保险后的金额差额纳税呢？2、保安公司呢，能否也可以比照16号文差额纳税呢？厦门地税提供了这样的规定：对保安公司接受用工单位的委托，为用工单位安排保安人员，并与用工单位签订合同，约定保安人员的报酬，由用工单位按期统一支付给保安公司，再由保安公司按月代发放保安人员工资、为保安人员缴纳社会保险金和住房公积金的形式收取的保安服务收入，允许以扣除代用工单位支付给保安人员的工资和为保安人员办理并缴纳的社会保险金、住房公积金后的余额为营业税计税营业额。对保安公司提供临时性保安服务，用工单位按每人每天的报酬，一次性支付保安费给保安公司，再由保安公司支付工资和加班费给保安人员；或保安公司与用工单位联建，由用工单位每月直接向保安人员支付工资、加班费、节假日补贴，同时按合同规定的人均定额一次性支付保安费（或称“咨询服务费”）给保安公司，保安公司收款后不再支付保安人员工资等形式收取的保安费，以及保安服务公司取得的其它不属于代收代付性质的保安费、管理费、培训费和咨询服务费等收入，应全额计征营业税。毫无疑问，厦门地税对于保安公司的营业税规定研究的很详细，完全正确。但是，这里，需要引发我们思考的另一个问题，就是这两种情况下，保安都是和保安公司签订劳务合同的。为什么第一种情况，保安公司可以差异征税，而第二种情况包含公司需要全额征税呢。那再进一步延生，假设某家单位既要求保安公司为其提供保安人员，负责日常保安服务，也会有临时性重大活动请保安公司提供临时安保服务。这两种情况下，哪些保安应该算这家单位的员工，企业直接可以列支工资、薪金在企业所得税前扣除。那些保安不算这家单位的员工，企业需要接受劳务发票才能扣除呢？3、再比如，央企搞的财务委派制。集团将财务经理派遣到子公司任职。这种情况下，子公司负责派遣人员工资等福利费用。此时，派遣人员应该算哪个单位员工，费用应该在哪个单位作为工资、薪金费用扣除呢。当然，现实中类似的问题还很多。但是，我们要明确一点，劳务派遣不仅是劳务公司的专利，而是一种渗透在我们日常生活中的用工模式。对于不同用工模式要进行准确的税务处理，需要我们把握不同用工模式的本质。在劳务派遣的税收处理上，流转税和所得税的处理实际是交织在一起的。对于这个问题，我早两年实际写过一篇文章，对这个问题专门论述过。现在，回过头来再将这篇文章贴出来，供大家参考。“提供人员”劳务与“提供服务”劳务营业税征税原则探讨近日，某地税务机关的一起税企争议再次引起了我们对于劳务公司营业税征税原则的关注。某世界500强企业在中国建立了一家合资工厂。根据合资协议的规定，合资企业的部分高级管理人员由该外国企业直接派遣。根据双方派遣协议的规定，合资公司按派遣员工的数量，每年支付外国企业一定得费用。这些派遣员工的相关工资发放事宜由外国公司负责。当合资企业按合同规定向外国企业支付这笔派遣费用时，企业和税务机关发生了争议。税务机关认为，这种形式应认定为外国企业为合资企业提供管理服务，因此，合资企业支付的费用应全额征收营业税。而企业则认为，员工虽然由外国企业派遣，但是到合资企业担任具体的管理职位，在工作期间受合资企业支配，代表合资企业对外提供服务，因此应认定为实质雇佣关系在合资企业。由于这些员工只是暂时在合资企业工作，他们在其本国的社会保险事项还需要外国企业办理。因此，方便的角度考虑，本应由合资企业直接支付的工资费用就先支付给了外国公司，由外国公司代发，而不是外国公司在为合资企业提供管理服务。因此，外国公司认为他们取得的款项应按劳务公司的方法来征收营业税，即按其取得的收入扣除为员工支付的工资和保险费用后，有余额才征收营业税。上面这个案例中反映的问题在我们的税收实践中是比较常见的。虽然《财政部国家税务总局关于营业税若干政策问题的通知》财税[2003]16号（以下简称16号文）对于劳务公司营业税差额征税做出了规定，但是，该文件并没有对劳务公司给出明确的定义，实践中也就产生了不少争议。下面我们还可以看一些比较典型的案例：1、很多大型企业搞财务派遣制度。集团下面的子公司的财务经理由总部派遣。这些财务经理的劳动关系在总部，只是由总部派遣到下属企业任职。下属企业每年就派遣人员向总部支付费用，派遣人员工资事宜由总部办理。对这种形式的财务派遣能否享受劳务公司差额征税的规定。2、部分大型酒店搞管理层服务整体外包。一些大型五星级酒店将酒店管理服务统一外包给专业的酒店管理服务公司，由这些服务公司派遣员工到酒店担任管理职务。酒店同服务公司签订管理服务外包协议，约定业绩考核和费用支付办法。对这种酒店服务公司提供外包管理服务取得的服务费能否按劳务公司享受差额征税。3、各地公安部门设立的保安公司，提供保安培训和派遣服务。保安公司根据厂矿企业要求，派遣保安到厂矿企业工作。对于保安公司派遣保安从厂矿企业取得的收入能否按劳务公司享受差额征税。当然，实践中的各种形式还很多。而争议的实质就在于对劳务公司的判定上是从名义上判定还是从实质上判定。如果从名义上判定，则只有在营业执照中的经营范围必须有从事劳务派遣或劳务中介业务的内容且取得劳动部门核发的职业介绍许可证的公司才能享受劳务公司差额征税的待遇。而从实质上判定就是，只要具体的操作模式在本质上符合劳务公司的特征，都可以享受劳务公司营业税差额征税的待遇。我们认为，随着社会分工的不断细化和发展，我们应对劳务公司差额征税应采取实质判定的原则。而从实质判定原则出发，就是要求我们在营业税法理的角度要区分以下两种形式的劳务行为：1、“提供员工”劳务（The supply of staff）:“提供员工”劳务是指一家公司将和自己签订有劳动合同的员工应另一家公司的要求，派遣到另一家公司工作。在派遣期间，该员工直接受由被派遣单位支配，在被派遣单位的安排下进行工作。2、“提供服务”劳务（The supply of services）：“提供服务”劳务是指一家公司根据和另一家公司签订的服务合同的规定，派遣和其有雇佣关系的员工到另一家公司完成服务合同规定的劳务。服务期间，员工仍在派遣单位的支配下进行工作。在税收实践中，我们在营业税上应将这两种形式的劳务进行区别，从而对其确定不同的营业税征税方法。对于“提供员工”劳务和“提供服务”劳务在具体判定中可以采用如下原则：1、派遣人员在派遣期间是在派遣单位的支配下工作还是在被派遣单位的支配下工作。2、派遣人员在派遣期间从事工作所需要的必要的劳动工具和劳动保护措施是由派遣单位提供还是被派遣单位提供。3、对于派遣人员在派遣工作期间形成的劳动成果是由派遣单位承担相关质量责任还是被派遣单位承担相关质量责任。如果派遣员工在派遣期间是在被派遣单位的支配下工作，工作所需要的必要的劳动工具和劳动保护措施由被派遣单位提供，且由被派遣单位对派遣人员工作期间劳动成果的质量承担责任，则我们应认定为派遣单位提供的是“提供员工”劳务。反之，如果不符合上面任何一个条件的，我们应认定为派遣单位提供的是“提供服务”劳务对于“提供员工”劳务行为，我们应按“服务业-代理业”差额征收营业税，即按派遣单位取得的全部收入减除派遣单位为员工支付的工资和各项保险费用的余额缴纳营业税。而对于“提供服务”劳务，我们则要看派遣单位提供劳务的具体性质，对照营业税相关法规，确定对应的税目后按派遣单位取得的收入全额征收营业税。实际上，在所得税处理上，如果属于“提供人员”的劳务，则人员的实际雇佣关系在实际用工单位，应在实际用工单位作为工资、薪金扣除。如果属于“提供服务”的劳务，则人员应属于提供服务的单位，在提供服务的单位作为工资、薪金扣除。接受劳务单位必须凭劳务发票在企业所得税前扣除。
劳动法专家律师网 版权所有 2008
中华人民共和国电信与信息服务业务经营许可证 冀ICP备08105645号
